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后金融危机时代我国公允价值的应用及完善

添加日期:2014/5/28 10:16:15 访问次数:1991次

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十几年来,公允价值一直是会计界的一个热点和难点问题。我国公允价值计量模式的应用也一波三折。虽然,2006年的新会计准则大范围引入了公允价值计量模式,但新会计准则对公允价值的应用是有严格的限制条件的,由于我国市场体系还不够完善,公允价值的实际应用效果也并不是十分理想。在刚刚过去的金融危机中,公允价值受到强烈的关注,我国虽然没有像西方国家一样对公允价值的具体应用进行修订,但如何在会计中更完善地使用公允价值计价,提供有效的财务信息,防范和化解金融风险,是目前规范公允价值的紧迫任务。

一、公允价值与金融危机的关系

2008年爆发的全球金融危机的影响到2010年尚未结束,这次金融危机是由美国次贷危机升级而来。究其深层次原因,美国长期以来一直有高负债、低储蓄的特征,国家经济政策也鼓励居民借贷和超前消费,致使美国对外经济表现为长期贸易逆差。而美国之外的亚洲新兴市场经济国家、石油输出国和某些欧洲国家则是储蓄过度,长期贸易顺差,积累起大量的美元储备。这些美国经济体外的美元储备需要寻找对应的金融资产来投资,这就为华尔街金融衍生品的创造、美国本土资产价格的泡沫化提供了基础。

事实上,引起金融危机的原因有很多。最根本的原因在于金融系统自身,金融界制造了房地产泡沫,并通过不受监管、不透明的资产证券化等金融创新手法放大金融资产泡沫,既然是泡沫,就毕竟会有释放的那一天。而会计借助公允价值计量模式,对金融资产泡沫及时、透明、公开地披露,促使金融资产泡沫尽早释放,避免更大的灾害,从这点来看,公允价值向投资者提供了更加透明的信息,其作用应该是值得肯定的。

二、公允价值计量属性的优越性

公允价值定义为:“在公平交易中,熟悉情况的交易双方,自愿进行资产交换或债务清偿的金额”。根据公允价值的定义可以看出,公允价值的本质是市场而不是其他主体对资产或负债价值的认定,是一种基于市场信息的评价。公允价值的优越性主要表现在以下几个方面:

1.公允价值的公允性。公允价值最大的特征就是“公允”,采用公允价值计价,表明了一种无偏的主张,也即出于独立、客观、公正立场的意思表示,因此,公允价值能满足利益各方对会计信息的需求。

2.公允价值能够合理地反映企业的财务状况和经营成果,满足会计信息相关性的要求。公允价值是一种基于市场的评价,具有一定的客观性,从而为信息使用者更加准确地了解企业的盈利能力、偿债能力、运营能力及的财务风险提供了信息,有助于信息使用者做出合理的决策。

3.在会计准则中采用公允价值,能培养会计人员的公允价值观念,促进会计职业队伍的业务素质和专业能力的进一步提高。

4.公允价值符合经济形势发展的需要。随着我国资本市场的发展,衍生金融工具的不断创新,而衍生金融工具,是虚拟经济的产物,表现为“待履行”的合约,历史成本资料无从查起,没有办法按历史成本进行计量。

三、我国会计准则中公允价值的应用

(一)使用公允价值计量的背景

我国对公允价值的运用大致经历了三个阶段。

引入阶段。我国财政部在1998年6月发布的《债务重组》准则中首次采用了公允价值,并且在后续颁布的《投资》、《非货币性交易》中均直接采用了公允价值。财政部对于在会计准则中首次引入公允价值的原因作了如下说明:公允价值体现了一定时间上资产或负债的实际价值,便于与国际会计惯例接轨。另外公允价值还可以表现为多种形式,如可变现净值、重置成本、现行市价与评估价值等,便于应用。

限制使用阶段。财政部于2000年抽查发现,有些上市公司在关联交易、债务重组、非货币性交易中滥用公允价值来虚增资产、调节利润,导致严重的会计信息失真。为此,在我国2001年发布的6项准则中,减少了公允价值的应用场合,严格约束公允价值的应用条件以避免上市公司继续滥用公允价值操作利润。

重新启用阶段:随着我国资本市场的发展,越来越多的股票、债券、基金等在交易所挂牌上市,这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场,我国已经逐步具备了引入公允价值的条件。2006年2月15日财政部正式发布了包括1项基本会计准则和38项具体会计准则的新会计准则体系。新准则的一个突出特点就是重新大量引入公允价值进行计量与列报。

(二)公允价值在我国会计准则中的运用特点

虽然,2006年颁布的新会计准则体系中大量使用了公允价值,但主要是在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面。总体来说,会计准则体系对公允价值的应用仍然较为谨慎。如:①公允价值与金融工具和衍生工具。根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定,以公允价值计量的金融工具主要包括交易性金融资产和金融负债,如企业为充分利用闲置资金,以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等,这些被列为公允价值计量的金融工具,其报告价值即为市场价值,其变动直接计入当期损益;②公允价值与投资性房地产。根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》的规定,投资性房地产在有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的,企业可以采用公允价值计量模式;③公允价值与债务重组。《企业会计准则第12号——债务重组》规定了四种可能产生损益的债务重组情况;④公允价值与非货币性交换。《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定,非货币性资产交换同时满足“交换具有商业实质、换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量”两个条件时,应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产的账面价值的差额计入当期损益。

四、后金融危机时代完善公允价值计量的建议

(一)提高公允价值应用的可操作性

尽管在新准则中对公允价值计量属性的应用比较谨慎,并对使用前提做了明确的规定,但实务中公允价值的应用还是需要进一步规范的。公允价值衡量标准如何取得,如何确保公允价值计量的可靠性、如何防止主观因素对公允价值计量的影响等一系列问题有待进一步明确规定。鉴于上述情况的考虑,应完善我国公允价值的会计理论体系,尽快出台一份针对公允价值的操作指南。具体来讲,至少应该明确规定:①何时采用公允价值,何时采用历史成本;②在二者均可采用时,何者为首选方法,何者为备选方法;③在采用公允价值时,对不同的资产、负债,具体选用何种计量属性;④公允价值的取得途径和方法在不同情况下分别有哪些等等。

(二)完善公允价值应用的环境,为公允价值的运用提供保证

要使公允价值真正得以运用不仅仅要靠会计界的努力,还需要外部环境的完善,尤其是经济环境。在我国现阶段,公允价值计量所依存的市场环境并不完善,没有发达的资本市场,完善的资产评估制度以及相关配套法规的支持,公允价值可能难以体现公允。而公允价值难以摆脱会计人员主观判断的影响,管理者可能会出于各自的动机把公允价值作为操纵利润的工具。

(三)对利用公允价值进行利润操纵的行为进行严肃处理

证券监管机构、审计监管部门和机构要建立起长效的监管机制,加大监管力度,提高违法、违约的成本,除了进行不定期的抽查以外,还要充分调动稽查力量,一旦发现舞弊现象,一定严惩不贷,真正做到有法可依,有法必依,执法必严,违法必究。同时,还应规范评估业务,提高评估质量,加强评估机构的独立性。

(四)大力提高会计人员的专业素质

公允价值如何确定是一个非常复杂的问题,在很多情况下,涉及会计人员的职业判断。因此,为了保证信息的有效性和可靠性,全面提高会计人员的素质势在必行。一方面,要加强会计人员的专业素质,提高职业判断的准确性,另一方面,要加强会计人员的职业道德,减少公允价值被操纵的风险。

(五)健全各项法规制度,为公允价值的规范应用提供制度保障

为防止公允价值计量再次成为企业操纵利润的工具,应不断改进会计的法制环境,加快司法建设,提高执法力度。同时,要加强对上市公司、证券公司的监管力度,严厉打击对会计准则的恶意误用和会计造假行为。

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